در دنیای تجارت و تولید، محاسبه دقیق هزینه‌ها از اهمیت بالایی برخوردار است. یکی از مهم‌ترین محاسبات در این زمینه، محاسبه «بهای تمام شده کالای ساخته شده» (Cost of Goods Manufactured – COGM) است. این مفهومنشان‌دهنده مجموع هزینه‌هایی است که صرف تولید یک محصول از مرحله تهیه مواد اولیه تا تولید نهایی آن شده است. محاسبه COGM نه تنها برای تعیین قیمت فروش محصولات ضروری است، بلکه در تصمیم‌گیری‌های مدیریتی، برنامه‌ریزی تولید، و کنترل هزینه‌ها نیز نقش حیاتی ایفا می‌کند.
در ادامه به بررسی روش محاسبه بهای تمام شده کالای ساخته شده خواهیم پرداخت. همچنین این موضوع را بررسی مثال‌های متنوع از دید مشاور مالیاتی بیشتر زیر ذره بین می‌بریم.
بیشتر بخوانید:
هزینه جاری : تعریف، انواع و مثال‌ها
گام به گام تا تهیه صورت سود و زیان: از صفر تا صد
ترازنامه حسابداری چیست؟ نکات کلیدی برای درک بهتر
تحلیل و بررسی قانون مالیات مستقیم
بهای تمام شده کالای ساخته شده چیست؟
محاسبه بهای تمام شده کالای ساخته شده (COGM) در واقع محاسبه مجموع هزینه‌هایی است که برای تولید یک محصول در طول یک دوره زمانی مشخص (معمولاً یک ماه، یک فصل یا یک سال) صرف می‌شود. این محاسبه شامل تمام هزینه‌های مربوط به مواد اولیه، نیروی کار مستقیم و سربار تولید است که در فرآیند تولید به کار رفته‌اند.
COGM نشان می‌دهد که چقدر هزینه صرف شده تا مواد خام به محصولات نهایی تبدیل شوند و آماده فروش گردند. این مفهوم با «بهای تمام شده کالای فروش رفته» (COGS) متفاوت است. COGS فقط هزینه‌های مربوط به کالاهایی را شامل می‌شود که در واقع به فروش رفته‌اند، در حالی که COGM هزینه‌های مربوط به تمام کالاهایی را که در طول دوره تولید شده‌اند، صرف نظر از فروش یا عدم فروش آنها، در بر می‌گیرد.
فرمول کلی روش‌های مختلف محاسبه بهای تمام شده کالای ساخته شده
برای محاسبه بهای تمام شده کالای ساخته شده (COGM) روش‌های مختلفی وجود دارد، اما در اصل، همه آنها بر پایه یک فرمول کلی استوارند و تفاوت‌ها بیشتر در جزئیات و نحوه تخصیص هزینه‌های سربار است. در اینجا به برخی از روش‌های مهم اشاره میکنیم:
فرمول کلی محاسبه بهای تمام شده کالای ساخته شده
صرف نظر از روش هزینه یابی، فرمول کلی برای محاسبه COGM به صورت زیر است:
موجودی کالای در جریان ساخت ابتدای دوره + هزینه‌های تولید دوره – موجودی کالای در جریان ساخت پایان دوره = بهای تمام شده کالای ساخته شده
هزینه‌های تولید دوره نیز شامل:
- مواد اولیه مستقیم مصرف شده
- دستمزد مستقیم
- سربار تولید (با توجه به روش هزینه یابی، نحوه تخصیص آن متفاوت است)
انتخاب روش مناسب برای محاسبه COGM به عوامل مختلفی مانند نوع صنعت، پیچیدگی فرآیند تولید، اهداف گزارشگری مالی و نیازهای مدیریتی بستگی دارد.
روش هزینه یابی جذبی (Absorption Costing)
این روش رایج‌ترین روش برای محاسبه COGM است و بر اساس آن، تمام هزینه‌های تولید، اعم از هزینه‌های مستقیم (مواد اولیه مستقیم و دستمزد مستقیم) و هزینه‌های غیرمستقیم (سربار تولید ثابت و متغیر)، به محصولات تخصیص داده می‌شوند. به عبارت دیگر، هزینه‌های سربار ثابت نیز به عنوان بخشی از بهای تمام شده محصول در نظر گرفته می‌شوند. این روش برای گزارشگری مالی خارجی و تهیه صورت‌های مالی استاندارد مورد استفاده قرار می‌گیرد.
مزایا:
- مطابقت با اصول پذیرفته شده حسابداری (GAAP)
- ارائه تصویری کامل از هزینه‌های تولید
معایب:
- می‌تواند منجر به گمراه‌کننده شدن اطلاعات برای تصمیم‌گیری‌های مدیریتی شود، زیرا هزینه‌های سربار ثابت را به صورت مستقیم به محصولات تخصیص می‌دهد و این می‌تواند در دوره‌هایی با سطح تولید پایین، باعث افزایش مصنوعی بهای تمام شده و کاهش سود شود.
روش هزینه یابی مستقیم (Variable Costing)
در این روش، فقط هزینه‌های متغیر تولید (مواد اولیه مستقیم، دستمزد مستقیم و سربار متغیر) به محصولات تخصیص داده می‌شوند و هزینه‌های سربار ثابت به عنوان هزینه دوره در نظر گرفته می‌شوند و مستقیماً به سود و زیان دوره منظور می‌شوند. این روش بیشتر برای تصمیم‌گیری‌های مدیریتی داخلی و تجزیه و تحلیل سودآوری محصولات مورد استفاده قرار می‌گیرد.
مزایا:
- ارائه اطلاعات مفیدتر برای تصمیم‌گیری‌های مدیریتی، زیرا تأثیر تغییرات حجم تولید بر سودآوری را به وضوح نشان می‌دهد.
- جلوگیری از گمراه‌کننده شدن اطلاعات به دلیل تخصیص هزینه‌های سربار ثابت به محصولات
معایب:
- عدم مطابقت با اصول پذیرفته شده حسابداری (GAAP) و عدم امکان استفاده برای گزارشگری مالی خارجی
روش هزینه یابی بر مبنای فعالیت (Activity-Based Costing – ABC)
این روش یک روش دقیق‌تر برای تخصیص هزینه‌های سربار است. در این روش، فعالیت‌های مختلفی که در فرآیند تولید انجام می‌شوند شناسایی شده و سپس هزینه‌های سربار بر اساس میزان استفاده هر محصول از این فعالیت‌ها به آنها تخصیص داده می‌شوند. این روش به ویژه در شرکت‌هایی با تنوع بالای محصولات و فرآیندهای تولید پیچیده کاربرد دارد.
مزایا:
- تخصیص دقیق‌تر هزینه‌های سربار
- ارائه اطلاعات دقیق‌تر در مورد هزینه‌های واقعی هر محصول
- شناسایی فرصت‌ها برای بهبود فرآیندها و کاهش هزینه‌ها
معایب:
- پیاده‌سازی و نگهداری پیچیده‌تر و پرهزینه‌تر نسبت به روش‌های سنتی
مثال محاسبه بهای تمام شده کالای ساخته شده با فرمول کلی:
برای درک بهتر فرمول کلی محاسبه بهای تمام شده کالای ساخته شده (COGM)، یک مثال جامع را با هم بررسی میکنیم:
فرض کنید شرکت تولیدی “مبل‌سازان چوبین” در ماه فروردین به تولید مبلمان می‌پردازد. اطلاعات مربوط به هزینه‌ها و موجودی‌های این شرکت به شرح زیر است:
- موجودی کالای در جریان ساخت ابتدای دوره (اول فروردین): 50,000,000 تومان (شامل مبلمانی که از ماه قبل نیمه‌تمام مانده‌اند)
- مواد اولیه مستقیم مصرف شده در طول دوره (فروردین): 120,000,000 تومان (شامل چوب، پارچه، فوم و سایر مواد مستقیم مصرف شده)
- دستمزد مستقیم پرداخت شده در طول دوره (فروردین): 80,000,000 تومان (دستمزد نجارها، رویه‌کوب‌ها و سایر کارگران خط تولید)
- سربار تولید در طول دوره (فروردین): 60,000,000 تومان (شامل اجاره کارخانه، استهلاک ماشین‌آلات، حقوق سرپرستان، هزینه‌های آب و برق و سایر هزینه‌های غیرمستقیم تولید)
- موجودی کالای در جریان ساخت پایان دوره (آخر فروردین): 30,000,000 تومان (شامل مبلمانی که در پایان فروردین نیمه‌تمام مانده‌اند)
حالا با استفاده از این اطلاعات، به محاسبه بهای تمام شده کالای ساخته شده برای ماه فروردین می‌پردازیم:
1. محاسبه هزینه‌های تولید دوره:
هزینه‌های تولید دوره شامل جمع مواد اولیه مستقیم مصرف شده، دستمزد مستقیم و سربار تولید است:
120,000,000 (مواد اولیه مستقیم) + 80,000,000 (دستمزد مستقیم) + 60,000,000 (سربار تولید) = 260,000,000 تومان
2. محاسبه بهای تمام شده کالای ساخته شده (COGM):
حالا با استفاده از فرمول کلی COGM، به محاسبه آن می‌پردازیم:
موجودی کالای در جریان ساخت ابتدای دوره + هزینه‌های تولید دوره – موجودی کالای در جریان ساخت پایان دوره = بهای تمام شده کالای ساخته شده
50,000,000 + 260,000,000 – 30,000,000 = 280,000,000 تومان
بنابراین، بهای تمام شده کالای ساخته شده توسط شرکت “مبل‌سازان چوبین” در ماه فروردین، 280,000,000 تومان است. این بدان معناست که این شرکت در طول ماه فروردین، 280,000,000 تومان صرف تولید مبلمان کرده است.
نکات مهم در این مثال:
- این مثال از روش هزینه‌یابی جذبی (Absorption Costing) استفاده می‌کند، زیرا تمام هزینه‌های تولید (شامل سربار ثابت و متغیر) در محاسبه COGM لحاظ شده‌اند.
- موجودی کالای در جریان ساخت ابتدای دوره، هزینه‌هایی است که از دوره قبل به این دوره منتقل شده‌اند و بخشی از هزینه‌های تولید این دوره محسوب می‌شوند.
- موجودی کالای در جریان ساخت پایان دوره، هزینه‌هایی است که مربوط به کالاهایی است که در پایان دوره هنوز تکمیل نشده‌اند و به دوره بعد منتقل می‌شوند.
- محاسبه دقیق COGM به شرکت‌ها کمک می‌کند تا قیمت فروش مناسب برای محصولات خود تعیین کنند و سودآوری خود را ارزیابی کنند.
این مثال به شما کمک می‌کند تا نحوه استفاده از فرمول کلی محاسبه بهای تمام شده کالای ساخته شده را به طور عملی درک کنید. با استفاده از این فرمول و اطلاعات مربوط به هزینه‌های تولید و موجودی‌ها، می‌توانید COGM را برای هر شرکت تولیدی محاسبه کنید.
مثال محاسبه بهای تمام شده کالای ساخته شده با روش هزینه یابی جذبی
شرکت تولیدی فرضی: شرکت تولیدی مبل چوبی
این شرکت، مبل‌های چوبی تولید می‌کند. اطلاعات مربوط به هزینه‌ها در دوره مالی مشخص به شرح زیر است:
- موجودی مواد اولیه:
- ابتدای دوره: 50,000,000 تومان
- پایان دوره: 30,000,000 تومان
- خرید مواد اولیه: 120,000,000 تومان
- موجودی کالای در جریان ساخت:
- ابتدای دوره: 20,000,000 تومان
- پایان دوره: 15,000,000 تومان
- هزینه‌های تولید:
- دستمزد مستقیم: 80,000,000 تومان
- سربار تولید متغیر: 40,000,000 تومان (مانند برق، سوخت، مواد غیرمستقیم)
- سربار تولید ثابت: 60,000,000 تومان (مانند اجاره کارخانه، استهلاک، حقوق سرپرستان)
محاسبه:
- مواد اولیه مستقیم مصرف شده: (موجودی مواد اولیه ابتدای دوره + خرید مواد اولیه) – موجودی مواد اولیه پایان دوره = مواد اولیه مستقیم مصرف شده (50,000,000 + 120,000,000) – 30,000,000 = 140,000,000 تومان
- هزینه‌های تولید دوره: مواد اولیه مستقیم مصرف شده + دستمزد مستقیم + سربار تولید متغیر + سربار تولید ثابت = هزینه‌های تولید دوره 140,000,000 + 80,000,000 + 40,000,000 + 60,000,000 = 320,000,000 تومان
- بهای تمام شده کالای ساخته شده (COGM): موجودی کالای در جریان ساخت ابتدای دوره + هزینه‌های تولید دوره – موجودی کالای در جریان ساخت پایان دوره = بهای تمام شده کالای ساخته شده 20,000,000 + 320,000,000 – 15,000,000 = 325,000,000 تومان
نتیجه:
بهای تمام شده کالای ساخته شده برای شرکت تولیدی مبل چوبی در این دوره مالی، 325,000,000 تومان است. این بدان معناست که شرکت در این دوره، 325 میلیون تومان صرف تولید مبل کرده است.
نکات مهم در روش هزینه یابی جذبی که در این مثال لحاظ شده‌اند:
- شمول تمام هزینه‌های تولید: همانطور که مشاهده می‌کنید، هم هزینه‌های مستقیم (مواد اولیه و دستمزد) و هم هزینه‌های غیرمستقیم (سربار تولید متغیر و ثابت) در محاسبه COGM لحاظ شده‌اند. این ویژگی اصلی روش هزینه یابی جذبی است.
- تأثیر موجودی‌های کالا: تغییرات در موجودی مواد اولیه و کالای در جریان ساخت بر محاسبه COGM تأثیرگذار است. به عنوان مثال، کاهش موجودی مواد اولیه پایان دوره باعث افزایش مواد اولیه مصرف شده و در نتیجه افزایش COGM می‌شود.
این مثال نشان می‌دهد که چگونه با استفاده از روش هزینه یابی جذبی می‌توان بهای تمام شده کالای ساخته شده را به طور دقیق محاسبه کرد. این اطلاعات برای تصمیم‌گیری‌های مدیریتی، تعیین قیمت فروش، و تهیه صورت‌های مالی ضروری است.
محاسبه COGM شرکت فرضی با روش هزینه یابی مستقیم
برای ارائه یک مثال جامع از محاسبه بهای تمام شده کالای ساخته شده (COGM) با روش هزینه یابی مستقیم، فرض کنید یک شرکت تولیدی، محصولی به نام “آلفا” تولید می‌کند. در دوره مالی مورد نظر، اطلاعات زیر در دسترس است:
- موجودی کالای در جریان ساخت اول دوره: 100 واحد
- موجودی کالای در جریان ساخت پایان دوره: 150 واحد
- تعداد واحدهای تولید شده در دوره: 1000 واحد
- مواد اولیه مستقیم مصرف شده: 5,000,000 تومان
- دستمزد مستقیم: 3,000,000 تومان
- سربار تولید متغیر: 2,000,000 تومان
- سربار تولید ثابت: 1,000,000 تومان
مراحل محاسبه COGM با روش هزینه یابی مستقیم:
- محاسبه هزینه‌های تولید متغیر: در روش هزینه یابی مستقیم، فقط هزینه‌های متغیر به عنوان بخشی از بهای تمام شده کالا در نظر گرفته می‌شوند. در این مثال، این هزینه‌ها شامل موارد زیر است:
- مواد اولیه مستقیم: 5,000,000 تومان
- دستمزد مستقیم: 3,000,000 تومان
- سربار تولید متغیر: 2,000,000 تومان
- جمع هزینه‌های تولید متغیر: 10,000,000 تومان
- محاسبه بهای تمام شده کالای ساخته شده: برای محاسبه COGM، از فرمول زیر استفاده میکنیم:
موجودی کالای در جریان ساخت اول دوره + هزینه‌های تولید متغیر دوره – موجودی کالای در جریان ساخت پایان دوره = بهای تمام شده کالای ساخته شده
با جایگذاری اعداد در فرمول، داریم:
(100 واحد × بهای هر واحد در جریان ساخت اول دوره) + 10,000,000 تومان – (150 واحد × بهای هر واحد در جریان ساخت پایان دوره) = بهای تمام شده کالای ساخته شده
برای تکمیل این محاسبه، باید بهای هر واحد کالای در جریان ساخت اول دوره و پایان دوره را محاسبه کنیم. از آنجایی که در روش هزینه یابی مستقیم فقط هزینه‌های متغیر به عنوان بهای تمام شده در نظر گرفته می‌شود، بهای هر واحد در جریان ساخت به صورت زیر محاسبه می‌شود:
بهای هر واحد در جریان ساخت = جمع هزینه‌های تولید متغیر / تعداد واحدهای تولید شده
بهای هر واحد در جریان ساخت = 10,000,000 تومان / 1000 واحد = 10,000 تومان
حال می‌توانیم محاسبه COGM را کامل کنیم. فرض میکنیم که ارزش هر واحد کالای در جریان ساخت در ابتدای دوره نیز 10000 تومان بوده است.
(100 واحد × 10,000 تومان) + 10,000,000 تومان – (150 واحد × 10,000 تومان) = بهای تمام شده کالای ساخته شده
1,000,000 تومان + 10,000,000 تومان – 1,500,000 تومان = 9,500,000 تومان
بنابراین، بهای تمام شده کالای ساخته شده با روش هزینه یابی مستقیم 9,500,000 تومان است.
نکته مهم:
- هزینه سربار ثابت (1,000,000 تومان) در این روش به عنوان هزینه دوره در نظر گرفته شده و در محاسبه COGM لحاظ نمی‌شود. این هزینه مستقیماً به صورت هزینه در صورت سود و زیان دوره گزارش می‌شود.
- این مثال ساده برای درک بهتر مفهوم هزینه یابی مستقیم ارائه شده است. در عمل، ممکن است محاسبات پیچیده‌تر باشند و شامل جزئیات بیشتری شوند.
با این مثال، نحوه محاسبه بهای تمام شده کالای ساخته شده با روش هزینه یابی مستقیم به خوبی نشان داده شد. این روش به مدیران کمک می‌کند تا تأثیر مستقیم تغییرات در حجم تولید را بر سودآوری شرکت درک کنند.
مثال جامع از محاسبه بهای تمام شده کالای ساخته شده با روش هزینه یابی بر مبنای فعالیت (ABC)
برای ارائه یک مثال جامع از محاسبه بهای تمام شده کالای ساخته شده با روش هزینه یابی بر مبنای فعالیت (ABC)، یک شرکت فرضی تولید کننده دو نوع محصول، “میز اداری” و “صندلی اداری” را در نظر می‌گیریم.
اطلاعات شرکت:
- محصولات: میز اداری و صندلی اداری
- فعالیت‌های تولیدی شناسایی شده:
- خرید و انبارداری مواد اولیه
- برش و شکل‌دهی چوب
- مونتاژ
- بسته‌بندی
- هزینه‌های سربار و عوامل محرک هزینه:
| فعالیت | هزینه سربار (تومان) | عامل محرک هزینه |
| خرید و انبارداری مواد اولیه | 50,000,000 | تعداد دفعات سفارش |
| برش و شکل‌دهی چوب | 100,000,000 | ساعت کار دستگاه برش |
| مونتاژ | 80,000,000 | ساعت کار مستقیم نیروی انسانی |
| بسته‌بندی | 20,000,000 | تعداد واحدهای بسته‌بندی شده |
اطلاعات مربوط به محصولات:
| محصول | تعداد تولید | تعداد دفعات سفارش | ساعت کار دستگاه برش | ساعت کار مستقیم نیروی انسانی | تعداد واحدهای بسته‌بندی شده | مواد اولیه مستقیم (هر واحد) | دستمزد مستقیم (هر واحد) |
| میز اداری | 1,000 | 20 | 500 | 800 | 1,000 | 300,000 | 150,000 |
| صندلی اداری | 2,000 | 30 | 300 | 1,200 | 2,000 | 100,000 | 70,000 |
محاسبه هزینه‌های سربار برای هر فعالیت:
- نرخ سربار برای هر فعالیت:
- خرید و انبارداری: 50,000,000 / (20 + 30) = 1,000,000 تومان به ازای هر سفارش
- برش و شکل‌دهی: 100,000,000 / (500 + 300) = 125,000 تومان به ازای هر ساعت کار دستگاه
- مونتاژ: 80,000,000 / (800 + 1,200) = 40,000 تومان به ازای هر ساعت کار مستقیم
- بسته‌بندی: 20,000,000 / (1,000 + 2,000) = 6,667 تومان به ازای هر واحد
- تخصیص هزینه‌های سربار به هر محصول:
| محصول | خرید و انبارداری | برش و شکل‌دهی | مونتاژ | بسته‌بندی | جمع سربار (هر واحد) |
| میز اداری | 1,000,000 * 20 / 1,000 = 20,000 | 125,000 * 500 / 1,000 = 62,500 | 40,000 * 800 / 1,000 = 32,000 | 6,667 * 1,000 / 1,000 = 6,667 | 121,167 |
| صندلی اداری | 1,000,000 * 30 / 2,000 = 15,000 | 125,000 * 300 / 2,000 = 18,750 | 40,000 * 1,200 / 2,000 = 24,000 | 6,667 * 2,000 / 2,000 = 6,667 | 64,417 |
محاسبه بهای تمام شده هر واحد:
| محصول | مواد اولیه مستقیم | دستمزد مستقیم | جمع سربار | بهای تمام شده (هر واحد) |
| میز اداری | 300,000 | 150,000 | 121,167 | 571,167 |
| صندلی اداری | 100,000 | 70,000 | 64,417 | 234,417 |
محاسبه بهای تمام شده کالای ساخته شده (COGM):
محاسبه بهای تمام شده کالای ساخته شده (COGM):
- میز اداری: 571,167 * 1,000 = 571,167,000 تومان
- صندلی اداری: 234,417 * 2,000 = 468,834,000 تومان
- کل COGM: 571,167,000 + 468,834,000 = 1,040,001,000 تومان
نتیجه‌گیری:
با استفاده از روش ABC، بهای تمام شده هر واحد میز اداری 571,167 تومان و بهای تمام شده هر واحد صندلی اداری 234,417 تومان محاسبه شد. این روش نشان می‌دهد که میز اداری به دلیل استفاده بیشتر از منابعی مانند برش و شکل‌دهی چوب و مونتاژ، هزینه سربار بیشتری را به خود اختصاص داده است. این اطلاعات به شرکت کمک می‌کند تا قیمت‌گذاری دقیق‌تری انجام دهد و تصمیمات بهتری در مورد مدیریت هزینه‌ها و بهبود فرآیندها بگیرد.
این مثال نشان می‌دهد که چگونه روش ABC می‌تواند تصویر دقیق‌تری از هزینه‌های تولید ارائه دهد، به خصوص در شرکت‌هایی که محصولات متنوعی تولید می‌کنند و از منابع مختلفی استفاده می‌کنند.
